Gewinn­ermitt­lung bei Real­tei­lung einer frei­be­ruf­li­chen Mit­un­ter­neh­mer­schaft

Im Fal­le der Real­tei­lung einer –ihren Gewinn durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung ermit­teln­den– (frei­be­ruf­li­chen) Mit­un­ter­neh­mer­schaft ohne Spit­zen­aus­gleich besteht kei­ne Ver­pflich­tung zur Erstel­lung einer Real­tei­lungs­bi­lanz nebst Über­gangs­ge­winn­ermitt­lung, wenn die Buch­wer­te fort­ge­führt wer­den und die Mit­un­ter­neh­mer unter Auf­recht­erhal­tung der Gewinn­ermitt­lung durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung ihre beruf­li­che Tätig­keit in Ein­zel­pra­xen wei­ter­be­trei­ben.

Gewinn­ermitt­lung bei Real­tei­lung einer frei­be­ruf­li­chen Mit­un­ter­neh­mer­schaft

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall betrie­ben die bei­den Klä­ger eine Steu­er­be­ra­tungs- und Rechts­an­walts­so­zie­tät in der Rechts­form einer Gesell­schaft bür­ger­li­chen Rechts (GbR), die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung ermit­tel­te. Nach­dem einer der bei­den Sozi­en die Sozie­tät gekün­digt hat­te, schlos­sen sie zur Aus­ein­an­der­set­zung der auf­ge­lös­ten GbR eine Ver­ein­ba­rung, in der u.a. bestimmt war, dass jeder Klä­ger die­je­ni­gen Wirt­schafts­gü­ter zu Allein­ei­gen­tum erhal­ten sol­le, die er zur betrieb­li­chen Nut­zung in Besitz gehabt habe. Dar­über hin­aus regel­ten die Klä­ger die Über­nah­me der Ver­bind­lich­kei­ten der GbR. Im Fol­ge­jahr betrie­ben bei­de Klä­ger ihre beruf­li­che Tätig­keit in Ein­zel­pra­xen wei­ter. Sie ermit­tel­ten ihren Gewinn jeweils nach § 4 Abs. 3 EStG. Die Buch­wer­te der jeweils über­nom­me­nen Wirt­schafts­gü­ter führ­ten sie fort.

Im Rah­men einer Außen­prü­fung bei der GbR ver­trat der Prü­fer die Auf­fas­sung, dass die GbR zum 31. Dezem­ber 2002 durch Real­tei­lung aus­ein­an­der­ge­setzt wor­den sei ; zu die­sem Stich­tag sei der Gewinn durch Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG zu ermit­teln. Der Über­gangs­ge­winn sei lau­fen­der Gewinn. Im Rah­men der Aus­ein­an­der­set­zung der GbR durch Real­tei­lung sei­en die vor­han­de­nen posi­ti­ven und nega­ti­ven Wirt­schafts­gü­ter auf­ge­teilt wor­den. Auf­gel­der oder ein sog. Spit­zen­aus­gleich sei­en nicht bezahlt wor­den. Ins­ge­samt sei der lau­fen­de Gewinn aus selb­stän­di­ger Tätig­keit um 283.203,05 EUR auf 600.523,59 EUR zu erhö­hen. Ent­spre­chend den Prü­fungs­fest­stel­lun­gen änder­te das Finanz­amt den Bescheid über die geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen für das Streit­jahr.

Nach erfolg­lo­sem Ein­spruchs­ver­fah­ren kla­gen die bei­den Klä­gern gegen den Ände­rungs­be­scheid vor dem Finanz­ge­richt Köln und erhiel­ten Recht. Das Finanz­ge­richt Köln ent­schied, im Rah­men der Real­tei­lung der (frei­be­ruf­li­chen) Mit­un­ter­neh­mer­schaft der Klä­ger zum 31. Dezem­ber 2002 sei ein Über­gang von der Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung zum Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG nicht erfor­der­lich [1].

Auf die Revi­si­on des Finanz­am­tes bestä­tig­te nun der Bun­des­fi­nanz­hof die Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Köln :

Als –gewinn­rea­li­sie­ren­de (vgl. § 16 Abs. 1 und 2 EStG)– Ver­äu­ße­rung gilt gemäß § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG auch die Auf­ga­be des Gewer­be­be­triebs sowie eines Anteils i.S. des Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 oder Nr. 3 der Vor­schrift. Wer­den im Zuge der Real­tei­lung einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft Teil­be­trie­be, Mit­un­ter­neh­mer­an­tei­le oder ein­zel­ne Wirt­schafts­gü­ter in das jewei­li­ge Betriebs­ver­mö­gen der ein­zel­nen Mit­un­ter­neh­mer über­tra­gen, so sind nach § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG bei der Ermitt­lung des Gewinns der Mit­un­ter­neh­mer­schaft die Wirt­schafts­gü­ter mit den Wer­ten anzu­set­zen, die sich nach den Vor­schrif­ten über die Gewinn­ermitt­lung erge­ben, sofern die Besteue­rung der stil­len Reser­ven sicher­ge­stellt ist ; der über­neh­men­de Mit­un­ter­neh­mer ist an die­se Wer­te gebun­den. Im Fall der Been­di­gung einer frei­be­ruf­li­chen Mit­un­ter­neh­mer­schaft gilt § 16 Abs. 3 EStG gemäß § 18 Abs. 3 Satz 2 EStG ent­spre­chend.

Unter Real­tei­lung ist dabei ertrag­steu­er­lich die Auf­ga­be einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft durch Auf­tei­lung des Gesell­schafts­ver­mö­gens unter den Mit­un­ter­neh­mern zu ver­ste­hen, bei der zumin­dest einer der bis­he­ri­gen Mit­un­ter­neh­mer ihm bei der Auf­tei­lung zuge­wie­se­ne Wirt­schafts­gü­ter in ein ande­res Betriebs­ver­mö­gen über­führt [2].

Im Streit­fall erfolg­te die Real­tei­lung ohne Spit­zen­aus­gleich.

Eine Real­tei­lung mit Spit­zen­aus­gleich liegt vor, wenn ein Mit­un­ter­neh­mer aus eige­nen Mit­teln einen Aus­gleich an den ande­ren Mit­un­ter­neh­mer leis­tet, weil er etwa im Rah­men der Real­tei­lung Wirt­schafts­gü­ter über­nom­men hat, deren Ver­kehrs­wer­te den Wert sei­nes Anteils am Gesamt­hand­s­ver­mö­gen über­stei­gen [3].

In die Real­tei­lung sind nicht nur die posi­ti­ven, son­dern auch die nega­ti­ven Wirt­schafts­gü­ter –also auch Ver­bind­lich­kei­ten– der real geteil­ten Per­so­nen­ge­sell­schaft mit­ein­zu­be­zie­hen [4]; dage­gen kön­nen (Ausgleichs-)Verbindlichkeiten, die erst durch den Real­tei­lungs­vor­gang selbst ent­ste­hen, nicht in die Umstruk­tu­rie­rung des Real­tei­lungs­ver­mö­gens mit­ein­be­zo­gen wer­den [5].

Nach den nicht ange­grif­fe­nen und damit bin­den­den tatrich­ter­li­chen Fest­stel­lun­gen (§ 118 Abs. 2 FGO) wur­den im Streit­fall ledig­lich die posi­ti­ven und nega­ti­ven Wirt­schafts­gü­ter auf­ge­teilt, so dass die Real­tei­lung ohne Spit­zen­aus­gleich erfolg­te.

Eine Ver­pflich­tung der GbR, anläss­lich der Real­tei­lung eine Real­tei­lungs­bi­lanz zu erstel­len und einen Über­gangs­ge­winn zu ermit­teln, ergibt sich weder aus der Vor­schrift des § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG (i.V.m. § 16 Abs. 3 Sät­ze 1 und 2, § 18 Abs. 3 Satz 2 EStG) noch aus all­ge­mei­nen Grund­sät­zen oder aus berech­tig­ten, prak­ti­schen Erwä­gun­gen des Finanz­am­tes.

Eine Ver­pflich­tung zur Erstel­lung einer Real­tei­lungs­bi­lanz nebst Über­gangs­ge­winn­ermitt­lung ergibt sich –ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­am­tes– nicht aus § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG (i.V.m. § 16 Abs. 3 Sät­ze 1 und 2, § 18 Abs. 3 Satz 2 EStG).

Nach § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG ist bei der Ermitt­lung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns der Wert des Betriebs­ver­mö­gens oder des Anteils für den Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung nach § 4 Abs. 1 oder nach § 5 EStG zu ermit­teln.

Steu­er­pflich­ti­ge, die ihren Gewinn durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­teln, müs­sen bei einer Betriebs­ver­äu­ße­rung nach § 16 Abs. 1 und 2 EStG zu einer Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG (ggf. i.V.m. § 5 EStG) über­ge­hen [6]. Die aus die­sem Über­gang resul­tie­ren­den Zu- und Abrech­nun­gen (sog. Über­gangs­ge­winn) sind beim lau­fen­den Gewinn und nicht beim Ver­äu­ße­rungs­ge­winn zu berück­sich­ti­gen [7].

§ 16 Abs. 2 Satz 2 EStG fin­det dage­gen bei der Real­tei­lung einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft ohne Spit­zen­aus­gleich und unter Fort­füh­rung der Buch­wer­te kei­ne Anwen­dung, da die Rechts­fol­ge der Buch­wert­fort­füh­rung in die­sem Fall abschlie­ßend in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG gere­gelt ist. Die Real­tei­lung einer Per­so­nen­ge­sell­schaft ist zwar ertrag­steu­er­lich als Betriebs­auf­ga­be ein­zu­ord­nen [8]. Dass die Buch­wer­te (grund­sätz­lich) fort­zu­füh­ren sind, ergibt sich jedoch unmit­tel­bar und inso­weit abschlie­ßend aus § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG [9], nach dem –wie bei­spiels­wei­se in § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG– die Wirt­schafts­gü­ter mit den Wer­ten anzu­set­zen sind, die sich nach den Vor­schrif­ten über die Gewinn­ermitt­lung erge­ben.

Die­ses Ergeb­nis wird bestä­tigt durch die Ent­ste­hungs­ge­schich­te der Vor­schrift.

Eine erst­ma­li­ge Kodi­fi­ka­ti­on der Real­tei­lung erfolg­te durch das StEntlG vom 24.03.1999 [10] durch die Ein­fü­gung des § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG a.F., der lau­te­te : „Die Real­tei­lung einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft gilt als Auf­ga­be eines Anteils im Sin­ne des Absat­zes 1 Nr. 2, wenn die bis­he­ri­gen Mit­un­ter­neh­mer bei der Real­tei­lung weder einen Teil­be­trieb noch einen Mit­un­ter­neh­mer­an­teil, son­dern nur ein­zel­ne Wirt­schafts­gü­ter erhal­ten ; soweit die Real­tei­lung auf die Über­tra­gung von Teil­be­trie­ben oder Mit­un­ter­neh­mer­an­tei­len gerich­tet ist, ist § 6 Abs. 3 ent­spre­chend anzu­wen­den.“

Nur soweit die Real­tei­lung auf die Über­tra­gung von Teil­be­trie­ben oder Mit­un­ter­neh­mer­an­tei­len gerich­tet war, soll­te dies steu­erneu­tral mög­lich sein [11]. In die­sen Fäl­len ergab sich die Rechts­fol­ge (der Buch­wert­fort­füh­rung) abschlie­ßend aus dem ent­spre­chend anwend­ba­ren § 6 Abs. 3 EStG.

Die Ein­fü­gung der Sät­ze 2 bis 4 in § 16 Abs. 3 EStG in der im Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung erfolg­te durch das Unt­StFG vom 20.12.2001 [12]. Nach dem Wil­len des Gesetz­ge­bers soll­te die Real­tei­lung –als Umstruk­tu­rie­rungs­maß­nah­me– auch bei Zutei­lung von ein­zel­nen Wirt­schafts­gü­tern wie­der steu­erneu­tral mög­lich sein, sofern das unter­neh­me­ri­sche Enga­ge­ment in ande­rer Form fort­ge­setzt und nicht nur eine nach­fol­gen­de Ver­äu­ße­rung oder Ent­nah­me vor­be­rei­tet wer­de [13]. Die Rechts­fol­ge der Buch­wert­fort­füh­rung wur­de nun­mehr aus­drück­lich in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG kodi­fi­ziert, wobei der Geset­zes­wort­laut mit dem des (vor­mals ent­spre­chend anwend­ba­ren) § 6 Abs. 3 EStG wort­gleich ist. Inso­weit muss davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass der Gesetz­ge­ber die Rechts­fol­ge einer sol­chen steu­erneu­tra­len Real­tei­lung abschlie­ßend in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG regeln woll­te, zumal sich aus den Geset­zes­ma­te­ria­li­en kein ander­wei­ti­ger Wil­le ergibt [14].

Eine Ver­pflich­tung der GbR, anläss­lich der Real­tei­lung eine Real­tei­lungs­bi­lanz zu erstel­len und einen Über­gangs­ge­winn zu ermit­teln, ergibt sich auch nicht aus all­ge­mei­nen Grund­sät­zen, ins­be­son­de­re nicht aus dem Grund­satz der Gesamt­ge­winn­gleich­heit.

Vom BFH bis­her noch nicht ent­schie­den ist die Fra­ge, ob im Fal­le der Real­tei­lung einer –ihren Gewinn durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­teln­den– (frei­be­ruf­li­chen) Mit­un­ter­neh­mer­schaft ohne Spit­zen­aus­gleich die­se im Fal­le der Buch­wert­fort­füh­rung eine Real­tei­lungs­bi­lanz erstel­len und einen Über­gangs­ge­winn ermit­teln muss (sog. fik­ti­ver Über­gang zur Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG), wenn die Mit­un­ter­neh­mer unter Auf­recht­erhal­tung der Gewinn­ermitt­lung durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung ihre beruf­li­che Tätig­keit in Ein­zel­pra­xen wei­ter­be­trei­ben [15].

Nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs besteht in einem sol­chen Fall kei­ne Ver­pflich­tung, anläss­lich der Real­tei­lung eine Real­tei­lungs­bi­lanz zu erstel­len und einen Über­gangs­ge­winn zu ermit­teln.

Eine Ver­pflich­tung zur Erstel­lung einer Real­tei­lungs­bi­lanz nebst Über­gangs­ge­winn­ermitt­lung wäre im Fall der Real­tei­lung einer –ihren Gewinn durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­teln­den– (frei­be­ruf­li­chen) Mit­un­ter­neh­mer­schaft ohne Spit­zen­aus­gleich nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs allein dann gerecht­fer­tigt, wenn dies zur Ermitt­lung eines Auf­ga­be­ge­winns (bzw. Auf­ga­be­ge­winn­an­teils) oder zur zutref­fen­den Erfas­sung des lau­fen­den Gewinns nach dem aus Art. 3 Abs. 1 des Grund­ge­set­zes abge­lei­te­ten Grund­satz der Gesamt­ge­winn­gleich­heit erfor­der­lich wäre [16].

Die Ermitt­lung eines Auf­ga­be­ge­winns (bzw. Auf­ga­be­ge­winn­an­teils) ent­fällt man­gels Gewinn­rea­li­sie­rung bei einer Real­tei­lung ohne Spit­zen­aus­gleich unter Fort­füh­rung der Buch­wer­te.

Ein Über­gang zur Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich ist auch nicht zum Zwe­cke der zutref­fen­den Erfas­sung des lau­fen­den Gewinns erfor­der­lich.

Eine Ver­pflich­tung zur Erstel­lung einer Real­tei­lungs­bi­lanz nebst Über­gangs­ge­winn­ermitt­lung hat ihre Recht­fer­ti­gung dar­in, dass gewähr­leis­tet wer­den soll, dass die Gewinn­ermitt­lung durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG letzt­lich zu dem glei­chen lau­fen­den Gesamt­ge­winn führt, wie er auch bei einer Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG ange­fal­len wäre [17]. Nur inso­weit bezweckt der Über­gang zum Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG „eine dem Gewinn­be­griff des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes ent­spre­chen­de Erfas­sung des lau­fen­den Gewinns“ [18].

Der Gesetz­ge­ber, der die Real­tei­lung im Fal­le der Buch­wert­fort­füh­rung als steu­erneu­tra­le Umstruk­tu­rie­rungs­maß­nah­me ansah, stell­te (aus steu­er­recht­li­cher Sicht) maß­geb­lich auf die Fort­set­zung des unter­neh­me­ri­schen Enga­ge­ments ab [19] und nicht auf einen durch die Real­tei­lung beding­ten zivil­recht­li­chen Rechts­trä­ger­wech­sel. Aus die­sem Grund ist bei der Fra­ge, ob der lau­fen­de Gewinn nach dem Grund­satz der Gesamt­ge­winn­gleich­heit zutref­fend erfasst ist, auf eine ein­heit­li­che Betrach­tung von real­ge­teil­ter Mit­un­ter­neh­mer­schaft und fort­ge­führ­ten Ein­zel­pra­xen abzu­stel­len. Dann aber ist dem Grund­satz der Gesamt­ge­winn­gleich­heit dadurch genügt, dass die Mit­un­ter­neh­mer der real­ge­teil­ten Mit­un­ter­neh­mer­schaft in ihren Ein­zel­pra­xen wei­ter­hin den Gewinn durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­teln.

Im Übri­gen wäre es –bei unter­stell­tem (fik­ti­ven) Wech­sel zur Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG– zuläs­sig, unmit­tel­bar nach der Real­tei­lung wie­der zur Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 3 EStG zurück­zu­keh­ren, wobei die sich bei dem erst­ma­li­gen Wech­sel der Gewinn­ermitt­lungs­art erge­ben­den Über­gangs­ge­win­ne bzw. ‑ver­lus­te regel­mä­ßig neu­tra­li­siert wer­den [20]. Auch aus die­sem Grund ist es dem Bun­des­fi­nanz­hof nicht ein­sich­tig, einen (fik­ti­ven) Über­gang zur Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich nach § 4 Abs. 1 EStG zu ver­lan­gen [21]. Dabei ist es uner­heb­lich, ob der zwei­ma­li­ge Wech­sel der Gewinn­ermitt­lungs­art in dem­sel­ben oder in zwei ver­schie­de­nen Wirt­schafts­jah­ren ein­tritt [22]. Denn ent­schei­dend ist allein, dass die Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 3 EStG zum glei­chen lau­fen­den Gesamt­ge­winn führt, wie er auch bei einer Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 1 EStG ange­fal­len wäre [23]. Der Grund­satz der Gesamt­ge­winn­gleich­heit ver­langt ins­be­son­de­re nur die Iden­ti­tät des nach ver­schie­de­nen Metho­den ermit­tel­ten (Gesamt-)Gewinns als Bemes­sungs­grund­la­ge für die Ertrag­steu­ern, nicht jedoch eine Gleich­heit der gesam­ten steu­er­li­chen Belas­tung [24]. Das Argu­ment, der Wech­sel der Gewinn­ermitt­lungs­art die­ne der zutref­fen­den Ver­tei­lung der lau­fen­den Gewin­ne auf die Wirt­schafts­jah­re vor und nach der Real­tei­lung [25], greift inso­weit nicht durch.

Die Rechts­auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs steht im Übri­gen auch im Ein­klang mit der recht­li­chen Behand­lung der Ein­brin­gung nach § 24 UmwStG. Die Real­tei­lung einer Per­so­nen­ge­sell­schaft ist ihrem Wesen nach der umge­kehr­te Fall einer Ein­brin­gung nach § 24 UmwStG [5]. Bei der Ein­brin­gung zum Buch­wert unter Fort­set­zung der Gewinn­ermitt­lung durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG durch die auf­neh­men­de Gesell­schaft ver­zich­tet der BFH auf die Erstel­lung einer Ein­brin­gungs- und einer Über­gangs­bi­lanz, so dass es kei­nes (fik­ti­ven) Über­gangs zum Bestands­ver­gleich bedarf [26].

Ein ande­res Ergeb­nis ergibt sich auch nicht aus den vom Finanz­amt vor­ge­brach­ten prak­ti­schen Erwä­gun­gen.

Den prak­ti­schen Erwä­gun­gen des Finanz­amt liegt ein­mal das Anlie­gen zu Grun­de, durch die Bilan­zie­rung die Bestim­mung des Umfangs des Betriebs­ver­mö­gens und damit die Besteue­rung sicher­zu­stel­len. Dies gilt im Fall der Real­tei­lung ins­be­son­de­re hin­sicht­lich noch offe­ner For­de­run­gen, die zwar durch ihre fort­be­stehen­de Zuge­hö­rig­keit zu einem Betriebs­ver­mö­gen steu­er­ver­strickt blei­ben und im Zeit­punkt ihres Zuflus­ses im Rah­men der fort­ge­führ­ten Ein­zel­pra­xen gewinn­er­hö­hend wir­ken.

Das Anlie­gen des Finanz­amt recht­fer­tigt jedoch nicht die Ver­pflich­tung, anläss­lich der Real­tei­lung eine Real­tei­lungs­bi­lanz zu erstel­len und einen Über­gangs­ge­winn zu ermit­teln. Inso­weit ist es Auf­ga­be der betrof­fe­nen Finanz­be­hör­den, ent­spre­chen­de Auf­zeich­nun­gen bei den Betei­lig­ten anzu­for­dern [27]. Auch soweit unter­schied­li­che Finanz­äm­ter für die Besteue­rung der real geteil­ten Mit­un­ter­neh­mer­schaft und der fort­ge­führ­ten Ein­zel­pra­xen zustän­dig sein soll­ten, obliegt es den Finanz­be­hör­den, die zutref­fen­de Besteue­rung –z.B. durch Kon­troll­mit­tei­lun­gen– sicher­zu­stel­len.

Aus dem Ein­wand, dass sich bei Steu­er­pflich­ti­gen, die ihren Gewinn durch Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­teln, ein Buch­wert nicht ohne Wei­te­res fest­stel­len las­se, ergibt sich nichts ande­res.

Wie oben dar­ge­stellt, ist eine Ver­pflich­tung zur Erstel­lung einer Real­tei­lungs­bi­lanz nebst Über­gangs­ge­winn­ermitt­lung nur dann gerecht­fer­tigt, wenn dies zur Ermitt­lung eines Auf­ga­be­ge­winns (bzw. Auf­ga­be­ge­winn­an­teils) oder zur zutref­fen­den Erfas­sung des lau­fen­den Gewinns nach dem Grund­satz der Gesamt­ge­winn­gleich­heit, also letzt­lich auch zur zutref­fen­den Auf­tei­lung des Über­schus­ses in einen lau­fen­den Gewinn und einen steu­er­be­güns­tig­ten Auf­ga­be­ge­winn [28] erfor­der­lich ist. Die­se Zwe­cke grei­fen indes vor­lie­gend nicht.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. April 2013 – III R 32/​12

  1. FG Köln, Urteil vom 09.09.2010 – 10 K 2460/​07, EFG 2012, 1621[]
  2. BFH, Beschluss vom 29.04.2004 – IV B 124/​02, BFH/​NV 2004, 1395[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 10.02.1972 – IV 317/​65, BFHE 104, 543, BStBl II 1972, 419, und Beschluss des Gro­ßen BFHs des BFH vom 05.07.1990 – GrS 2/​89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 ; eben­so : HHR/​Kulosa, § 16 EStG Rz 554[]
  4. BFH, Urteil vom 10.12.1991 – VIII R 69/​86, BFHE 166, 476, BStBl II 1992, 385[]
  5. BFH, Urteil in BFHE 166, 476, BStBl II 1992, 385[][]
  6. BFH, Urtei­le vom 23.11.1961 – IV 98/​60 S, BFHE 74, 535, BStBl III 1962, 199 ; in BFHE 129, 380, BStBl II 1980, 239 ; vom 15.05.1986 – IV R 146/​84, BFH/​NV 1988, 84, und vom 16.03.1989 – IV R 153/​86, BFHE 156, 195, BStBl II 1989, 557 ; eben­so R 16 Abs. 7 EStR 2001 bzw. R 4.5 Abs. 6 EStR 2008[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 74, 535, BStBl III 1962, 199[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 233, 434[]
  9. vgl. BFH, Urteil in BFHE 233, 434[]
  10. BGBl – I 1999, 402[]
  11. Begrün­dung des Frak­ti­ons­ent­wurfs eines StEntlG 1999/​2000/​2002, BT-Drs. 14/​23, S. 178[]
  12. BGBl I 2001, 3858[]
  13. Begrün­dung des Regie­rungs­ent­wurfs eines Unter­neh­mens­steu­er­fort­ent­wick­lungs­ge­set­zes, BT-Drs. 14/​6882, S. 34 bzw. BR-Drs. 638/​01, S. 53[]
  14. vgl. Begrün­dung des Regie­rungs­ent­wurfs eines Unter­neh­mens­steu­er­fort­ent­wick­lungs­ge­set­zes, BT-Drs. 14/​6882, S. 34 bzw. BR-Drs. 638/​01, S. 53[]
  15. beja­hend : HHR/​Kanzler, Vor §§ 4 bis 7 EStG Rz 69 ; zum „umge­kehr­ten“ Fall der Ein­brin­gung nach § 24 UmwStG : OFD Düs­sel­dorf, Ver­fü­gung vom 13.09.1993, DB 1993, 2002 ; vgl. auch OFD Karls­ru­he, Ver­fü­gung vom 08.10.2007, DStR 2007, 2326 ; ver­nei­nend : Korn in Korn, § 4 EStG Rz 588 ; Schmidt/​Wacker, EStG, 31. Aufl., § 16 Rz 547 ; Segebrecht/​Gunsenheimer, Die Ein­nah­men­über­schuss­rech­nung nach § 4 Abs. 3 EStG, 13. Aufl., Rz. 844, sowie –für die Ein­brin­gung nach § 24 UmwStG– Fuhr­mann in Widmann/​Mayer, Umwand­lungs­recht, § 24 UmwStG Rz 1045, 1049[]
  16. vgl. Nds. FG, Urteil vom 19.04.1984 – VI 408/​83, EFG 1984, 598 ; vgl. zur Ermitt­lung eines Ver­äu­ße­rungs­ge­winns nach § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG auch : BFH, Urteil in BFHE 129, 380, BStBl II 1980, 239[]
  17. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 74, 535, BStBl III 1962, 199, und in BFHE 129, 380, BStBl II 1980, 239[]
  18. vgl. BFH, Urteil in BFHE 129, 380, BStBl II 1980, 239[]
  19. vgl. Begrün­dung des Regie­rungs­ent­wurfs eines Unter­neh­mens­steu­er­fort­ent­wick­lungs­ge­set­zes, BT-Drs. 14/​6882, S. 34 bzw. BR-Drs. 638/​01, S. 53 ; vgl. auch BFH, Urteil in BFHE 233, 434[]
  20. eben­so : z.B. Korn in Korn, § 4 EStG Rz 588 ; für den Fall der Ein­brin­gung nach § 24 UmwStG : Fuhr­mann in Widmann/​Mayer, a.a.O., § 24 Rz 1045 ; sowie OFD Düs­sel­dorf, Ver­fü­gung in DB 1993, 2002 ; vgl. auch OFD Karls­ru­he, Ver­fü­gung in DStR 2007, 2326[]
  21. vgl. auch Nds. FG, Urteil in EFG 1984, 598[]
  22. a.A. HHR/​Kanzler, Vor §§ 4 bis 7 EStG Rz 69 ; zur Ein­brin­gung nach § 24 UmwStG : OFD Düs­sel­dorf, Ver­fü­gung in DB 1993, 2002[]
  23. BFH, Urteil in BFHE 129, 380, BStBl II 1980, 239[]
  24. BFH, Urteil vom 04.12.2012 – VIII R 41/​09, BFHE 239, 437[]
  25. so ins­be­son­de­re HHR/​Kanzler, Vor §§ 4 bis 7 EStG Rz 69[]
  26. BFH, Urtei­le vom 13.09.2001 – IV R 13/​01, BFHE 196, 546, BStBl II 2002, 287, und vom 14.11.2007 – XI R 32/​06, BFH/​NV 2008, 385[]
  27. vgl. auch die Aus­füh­run­gen im BFH, Urteil vom 02.10.2003 – IV R 13/​03, BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985, betref­fend die Zuläs­sig­keit der Bil­dung gewill­kür­ten Betriebs­ver­mö­gens bei der Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 3 EStG[]
  28. so aus­drück­lich BFH, Urteil in BFH/​NV 1987, 759[]